Sud-soliq ekspertizasi ish bo‘yicha eng muhim dalil bo‘lib, undan soliq to‘lovchilar tomonidan soliqqa tortish elementlarini belgilashda yo‘l qo‘yiladigan soliq qonunchiligi talablarining buzilishini aniqlashda foydalanish mumkin.
Hozirgi vaqtda tergov va sud amaliyotida soliq va (yoki) yig’imlarni to’lashdan bo’yin tovlash bo’yicha jinoyat ishlari bo’yicha sud-soliq ekspertizasi muhim ahamiyat kasb etmoqda.
Sud-soliq ekspertizasi – buxgalteriya hisobi va soliq qonunchiligi sohasidagi maxsus bilimlarga asoslangan va soliqlarning to’g’ri hisoblanishi va to’liqligini belgilashga qaratilgan soliqqa tortish, buxgalteriya hisobi va hisob registrlari elementlarini aniqlashda foydalaniladigan birlamchi buxgalteriya hujjatlarini tekshirish va soliq qonunchiligi talablarining buzilishini aniqlashga qaratilgan tadqiqot. Ushbu ekspertiza turi o’z predmetiga, ob’ektlar ro’yxatiga va uning vazifalariga ega.
Sud-soliq ekspertizasining predmeti soliqqa tortish ob’ektlari va elementlarining qonuniyatlarini o’rganish asosida buxgalteriya hisobi va soliq qonunchiligi sohasidagi maxsus bilimlardan foydalangan holda hisoblangan, to’langan va to’lanishi lozim bo’lgan soliqlar summalari hamda ularning to’g’ri va to’liq hisoblanishining soliq qonunchiligi talablariga muvofiqligini jinoyat protsessida tekshiriladigan va aniqlangan faktik ma’lumotlar (ishning holatlari) hisoblanadi.
Bunday faktik holatlar ekspertiza tayinlash to‘g’risidagi qaror (ajrim)da keltirilgan masala doirasida O‘zbekiston Respublikasining protsessual qonunchiligida belgilangan tartibda buning uchun maxsus vakolatlangan shaxs – ekspert tomonidan aniqlanadi.
Sud-soliq ekspertizasi vazifalariga quyidagilar kiradi:
— soliqlar va to‘lovlarning to’g’ri va to’liq hisoblanganligini, soliq qonunchiligi talablariga muvofiqligini aniqlash;
— soliq qonunchiligi talablarini buzish holatlarini aniqlash (masalan, qo‘shilgan qiymat solig‘i (yoki soliq solishning boshqa elementlari) bo‘yicha soliq solinadigan bazani shakllantirishda soliq qonunchiligini buzish holatlari mavjudmi; soliq solinadigan bazani shakllantirish va miqdori soliq chegirmalarining soliq qonunchiligi normalariga muvofiqligi; schyot-fakturalar va mulkni qabul qilish va topshirish dalolatnomalarini tuzishda qoidabuzarliklar bo‘lganmi; mavjud bo‘lsa, qaysilari va ular daromadning haqiqiy kelib tushgan sanasini aniqlashga ta’sir qilganmi yoki yo‘qmi?);
— soliq tekshiruvi davomida aniqlangan soliq qonunchiligi buzilishi faktining hujjatli tasdiqlanishini belgilash.
Sud-soliq ekspertizasining umumiy vazifasi – hisoblangan va to‘langan soliqlar va byudjetga sug‘urta badallari miqdorini hamda ularning soliqqa tortish to‘g‘risidagi qonun hujjatlariga muvofiqligini aniqlash imkonini beruvchi soliqqa tortish, buxgalteriya hisobi va soliq hisobi ma’lumotlarining sub’ektlari va elementlarining qonuniyatlarini o‘rganishdan iborat.
Sud-soliq ekspertizasining tipik vazifalari soliqlar va to‘lovlarni hisoblashning to’g’riligi va to’liqligini aniqlash, soliq qonunchiligi buzilishini aniqlash va tekshirishlar turlari bo’yicha soliq tekshiruvi paytida aniqlangan soliq qonunchiligi buzilishining hujjatli dalillarini aniqlashdan iborat. Shunday qilib, tipik vazifalar quyidagilardan iborat bo’ladi:
— qo’shilgan qiymat solig’i bo’yicha byudjet bilan hisob-kitoblarning sud soliq ekspertizasi (olingan avanslar bo’yicha; vositachilar ishtirokidagi operatsiyalar bo’yicha; xorijiy valyutadagi majburiyatlar bo’yicha; o’z iste’moli uchun qurilish-montaj ishlari uchun; individual operatsiyalar bo’yicha; tovarlarni qaytarish va qisqa muddatda yetkazib berish; eksport va import qilishda) ;
— daromad solig’i bo’yicha byudjet bilan hisob-kitoblarning sud soliq ekspertizasi (O‘zbekiston Respublikasi yuridik shaxslari; O‘zbekiston Respublikasining soliq rezidentlari bo’lgan xorijiy yuridik shaxslar; O‘zbekiston Respublikasi hududida joylashgan manbadan daromad oladigan xorijiy tashkilotlar; xorijiy tashkilotlar; tijorat tashkilotlari faoliyatidan olingan foyda solig’i bo’yicha; banklar faoliyatidan olingan; kredit bo’lmagan moliyaviy faoliyatdan olingan tashkilotlar – sug’urta tashkilotlari, nodavlat pensiya jamg’armalari, qimmatli qog’ozlar bozori ishtirokchilari, kliring tashkilotlari, mikromoliya tashkilotlari, iste’mol kooperativlari);
— soddalashtirilgan soliqqa tortish tizimini qoʻllash munosabati bilan toʻlangan soliq boʻyicha byudjet bilan hisob-kitoblarni sud orqali soliq tekshiruvi (soddalashtirilgan soliqqa tortish tizimi qoʻllanilishi munosabati bilan toʻlangan soliq uchun va soddalashtirilgan soliqqa tortish tizimi bilan qoʻshma soliq rejimi qoʻllanilganda; hisoblangan daromaddan yagona soliq shakli; yakka tartibdagi tadbirkorlar tomonidan soddalashtirilgan soliqqa tortish tizimi qo‘llanilishi munosabati bilan to‘lanadigan soliq va patent soliqqa tortish tizimi shaklidagi soddalashtirilgan soliqqa tortish tizimi bilan qo‘shma soliq rejimini qo‘llashda soliq; to‘langan soliq bo‘yicha tashkilotlar tomonidan soddalashtirilgan soliqqa tortish tizimi qo’llanilishi munosabati bilan yakka tartibdagi tadbirkorlar uchun soddalashtirilgan soliqqa tortish tizimi qo’llanilishi munosabati bilan to’langan soliq bo’yicha);
— jismoniy shaxslardan olinadigan daromad solig‘i bo‘yicha byudjet bilan hisob-kitoblarning sud soliq ekspertizasi (soliq agenti tomonidan jismoniy shaxslardan olinadigan daromad solig‘i to‘g‘ri hisoblanganligining sud soliq ekspertizasi);
— aktsizlar bo’yicha byudjet bilan hisob-kitoblarning sud soliq ekspertizasi (mahalliy tovarlar uchun; chet eldan olib kelingan tovarlar uchun, markalanishi kerak bo’lgan tovarlar bundan mustasno);
— import qilinadigan tovarlar bo’yicha aktsizlar bo’yicha byudjet bilan hisob-kitoblarni sud soliq ekspertizasi (bojxonada to’lash).
Sud-soliq ekspertizasi ob’ektlariga kelsak, sud soliq ekspertizasi ob’ektlariga quyidagilar kiradi:
— soliq solish elementlari to’g’risidagi ma’lumotlarni o’z ichiga olgan yagona va unifikatsiyalanmagan shaklda tuzilgan buxgalteriya hujjatlari asosiy ob’ektlardir. Buxgalteriya hisobi ob’ektlari soliqqa tortish, buxgalteriya hisobi va soliq hisobi registrlari, hisobotlar elementlarini aniqlashda foydalaniladigan birlamchi buxgalteriya hujjatlari bo’lib, ularda tovarlarni ishlab chiqarish va sotish, tovarlarni sotish, ishlarni va xizmatlarni sotish, etkazib berish bo’yicha moliyaviy-xo’jalik operatsiyalari to’g’risidagi ma’lumotlarni aks etadi. Asosiy ob’ekt sifatida tashkilotning hisob siyosatini ham kiritish mumkin;
— yordamchi ob’ektlar – buxgalteriya hujjatlari (ta’sis hujjatlari, shartnomalar, soliq tekshiruvi dalolatnomasi, soliq organlarining hujjatlari, birlamchi sud soliq ekspertizasi xulosasi) bilan birgalikda tekshiriladigan buxgalteriya hisobidan tashqari hujjatlardir.
Sud-soliq ekspertizasini ishlab chiqarishda birlamchi buxgalteriya hujjatlarining ahamiyatini ta’kidlash lozim. Masalan, ekspert xulosasini tahlil qilishdan kelib chiqadiki, sud-soliq ekspertizasi davomida ekspert quyidagi hujjatlarni o’rganib chiqdi:
— “A” MChJning 2020 yil 1 choragi, 2020 yil 2 chorak , 2020-yil 3-chorak, 2021-yil 2-chorak 2021-yil 3-chorak, 2021-yil 4-chorak, 2022-yil 1-chorak, 2022-yil 3-choraklari uchun QQS bo’yicha birlamchi soliq deklaratsiyasi;
— “A” MChJning 2020-yil 4-choragi, 2021-yilning 1-choragi, 2021-yilning 2-choragi, 2022-yilning 4-choragi uchun QQS boʻyicha korrektirovka qilingan soliq deklaratsiyasi;
— “A” MChJning 2022 yil 23 avgustdagi 2-son xati va 2022 yil 18 iyuldagi 31-sonli xati;
— “A” MChJning 2014-2021 yillar uchun yuridik shaxslardan olinadigan daromad solig‘i bo‘yicha birlamchi soliq deklaratsiyasi;
— “A” MChJning 2022 yil uchun yuridik shaxslardan olinadigan daromad solig’i bo’yicha o’zgartirilgan soliq deklaratsiyasi;
— hisob-fakturalar ma’lumotlari;
— Xaridlar kitobi.
Xulosa matnida ekspert tomonidan tekshirilgan boshqa ob’ektlar haqida ma’lumot yo’q. Shu bilan birga, ekspert byudjetga to‘lanishi lozim bo‘lgan yuridik shaxslardan olinadigan daromad solig‘i va qo‘shilgan qiymat solig‘i summalarini aniqladi. Ekspert xulosasi matnida ekspert o‘rganilayotgan davr uchun to‘lanishi lozim bo‘lgan soliqlar summalarini aniqlash maqsadida birlamchi buxgalteriya hujjatlarini o‘rganganligi haqida ma’lumot yo‘q.
Ekspert xulosasining matnidan kelib chiqadiki, ekspertiza davomida ekspert quyidagilarni tekshiradi:
— Davlat soliq xizmatiga taqdim etilgan soliq deklaratsiyasi;
— shaxsiy hisobdan ko’chirma;
— topshiriq shartnomasi.
Xulosa matnida ekspert tomonidan tekshirilgan boshqa ob’ektlar to’g’risida ma’lumot yo’q. Ayni paytda ekspert o‘rganilayotgan davr uchun qancha qo‘shilgan qiymat solig‘i to‘lanishi kerakligi haqidagi savolga javob berdi. Ekspert xulosasiga ko‘ra, “biz QQS bo‘yicha soliq solinadigan bazani mavjud hujjatlar (joriy hisobvaraq bo‘yicha pul mablag‘lari harakati to‘g‘risidagi hisobot) asosida aniqlaymiz. Bunday holda, QQS bo’yicha soliq solinadigan bazani aniqlash uchun “mavjud hujjatlar” (hisob-kitob ko‘chirmasi) etarli emasligini ta’kidlash kerak.
Ekspertlar ko’pincha o’z xulosalarini taxminlarga asoslaydilar. Shunday qilib, o’rganish davri uchun to’lanishi kerak bo’lgan QQS miqdori haqidagi savolga javob berish uchun ekspert QQS bo’yicha soliq solinadigan bazani aniqlash momentini aniqlashning qaysi usuli qo’llanganligi haqida ma’lumotga ega bo’lishi lozim. Ushbu ma’lumotni soliqqa tortish uchun hisob siyosatidan olish mumkin. Keling, tadqiqot uchun qo’shilgan qiymat solig’i bo’yicha hisob siyosati taqdim etilmagan holdagi vaziyatni ko’rib chiqaylik. Agar hisob siyosati tadqiqot uchun mutaxassisga taqdim etilmasa, bu soliq to’lovchi usulni aniqlamaganligini anglatmaydi. Holisona xulosa berish maqsadida ekspert o‘z protsessual huquqidan foydalangan holda qo‘shimcha hujjatlarni talab etib olishi lozim.
Yana bir misolni ko’rib chiqaylik, bu erda ekspertga soliq davri uchun o’rganilayotgan shaxs tomonidan byudjetga to’lanadigan QQSni hisoblash vazifasi beriladi. Ekspert o‘rganish jarayonida guvohlar va ayblanuvchining ko‘rsatmalarini mustaqil o‘rganib, ularni dastlabki ma’lumotlar sifatida qabul qiladi va hujjatlarda yolg‘on ma’lumotlar mavjudligini va tovarlarni (ishlarni, xizmatlarni) sotib olish faktlarini tasdiqlamasligini aniqlaydi (holatlar “xayoliy” bitim bilan bog’liq). Shunday qilib, u bunday operatsiyalar uchun QQS solig’i chegirmalarini qabul qilish asossiz degan xulosaga keladi. Ekspert o’z vakolatidan tashqariga chiqadi, chunki u dalillarni baholaydi. Dalillarning dolzarbligi, maqbulligi va ishonchliligini baholash ekspertiza tayinlagan organning (shaxsning) mutlaq vakolatidir (O‘zbekiston Respublikasi Jinoyat-protsessual kodeksining 95-moddasi).
Sud-soliq ekspertizasini kim o’tkazishi mumkinligi haqidagi savolni ko’rib chiqishda, eng avvalo, sud soliq ekspertizasi eksperti qanday talablarga javob berishi kerakligini aniqlash kerak. Sud-soliq ekspertizasini o’tkazish bo’yicha mutaxassis buxgalteriya hisobi, soliq qonunchiligi va sud ekspertizasini bilishdan iborat bo’lgan bilimlar to’plamiga ega bo’lishi lozim, ular birgalikda sud soliq ekspertizasi bo’yicha ekspertning vakolatini tashkil qiladi. Sud-soliq ekspertining vakolati sud-soliq ekspertizasi predmeti bilan bog‘liq bo‘lib, u to‘lanishi lozim bo‘lgan soliqlar summalarining to‘g‘ri hisoblanganligini aniqlash, soliqlarni hisoblash va to‘lashda soliq qonunchiligining buzilishini aniqlash bo‘yicha o‘rganishdan iborat.
Soliq qonunchiligi talablarining buzilishini aniqlash, soliq to’lovchi tomonidan soliqqa tortishni tartibga soluvchi normalar va qoidalarni to’g’ri qo’llash va ularga rioya qilish bo’yicha sud ekspertizasi tomonidan hal qilinishi uchun savollar qo’yilishi mumkin, chunki soliq jinoyatlarini sodir etish har doim bunday huquqbuzarlik natijasidir. Shuni ta’kidlash kerakki, sud soliq ekspertining vakolati faqat soliq qonunchiligi talablaridan chetga chiqishlarni aniqlashni o’z ichiga oladi, ular huquqbuzarlik (jinoyat) sifatida qaralmasligi kerak.
Sud-soliq ekspertining vakolatlari doirasidagi savollar:
— soddalashtirilgan soliqqa tortish tizimini qo’llaydigan va O‘zbekiston Respublikasi qonunchiligiga muvofiq qo’shilgan qiymat solig’i soliq to’lovchi bo’lmagan tashkilot tomonidan tovar va xizmatlarni sotish bo’yicha operatsiyalar bo’yicha soliqni hisoblash va to’lash tartibi qonunchiligi talablariga javob beradimi;
— o’rganilayotgan davr uchun byudjetga to’lanadigan soliq miqdori qancha;
— QQS summalarini hisoblashda amaldagi qonunchilikka muvofiq soliq chegirmalari qo‘llanganmi;
— Tashkilot tomonidan qo’llaniladigan daromad solig’ini hisoblash tartibi qonun hujjatlari talablariga javob beradimi? Agar yo’q bo’lsa, bu hisoblangan daromad solig’i miqdoriga qanday ta’sir qiladi;
— tadqiqot davrida tashkilot tomonidan olingan daromad hujjatlashtirilganmi;
— tashkilotning soliq va byudjetga boshqa to’lovlar bo’yicha ma’lum summadagi qarzi bo’yicha soliq tekshiruvi xulosalari hujjatlashtirilganmi.
Sud-soliq ekspertizasining doirasiga kirmaydigan savollar:
— Shaxslarning harakatlariga huquqiy baho berish (“ixtiyoriy to’lash”, “o’z tashabbusi bilan”) sud eksperti tomonidan amalga oshirilmaydi;
— Tashkilotda “bir kunlik” firmalarning belgilari bormi? Dala soliq tekshiruvlarini rejalashtirishning yagona tizimini yaratish, soliq to‘lovchilarning soliq intizomi va savodxonligini oshirish, shuningdek soliqlar va yig‘imlar to‘g‘risidagi qonun hujjatlari bilan tartibga solinadigan munosabatlarda soliq organlarining vakolatlarini amalga oshirish;
— tashkilotdan ma’lum vaqt davomida soliq to’lashdan bo’yin tovlash sodir bo’lganmi, agar shunday bo’lsa, qanday miqdorda. Bunday holda, yuridik shaxs tomonidan qonunga xilof qilmish sodir etilganmi, degan savol tug’iladi. Shaxslarning harakatlariga baho berish, harakatlardagi niyatni aniqlash tergovchi yoki sudning mutlaq vakolatiga kiradi. Ekspert o’z vakolatlari doirasidan chiqib ketishga va tergovchi, sudya va boshqalarning vakolatiga kiruvchi masalalarni hal qilishga haqli emas. Huquq masalalari, xususan, muayyan harakatlarni amalga oshirish uchun qonuniy asoslar mavjudligini (yo’qligini) aniqlash ekspertning vakolatiga kirmaydi va umuman iqtisodiy tadqiqotlar doirasida hal etilmaydi. Ekspert, aslida, jinoyatning ob’ektiv tomonining tergov versiyasini o’zi ilgari suradi va tekshiradi. Tashkilotdan soliq to’lashdan bo’yin tovlashning o’zi soliqni hisoblash va byudjetga to’lash uchun mas’ul bo’lgan shaxs tomonidan noqonuniy xatti-harakatning sodir etilishi deb qaralishi zarur;
— ketma-ket uch moliyaviy yil davomida to’lanmagan soliqlarning ulushi qancha. Ko’pincha expertlardan to’lanmagan soliqlar ulushini aniqlash so’raladi. Jinoyat ishlari bo’yicha sud eksperti xulosalari uning maxsus bilimlaridan tashqariga chiqa olmaydi. Huquq masalalari, xususan, muayyan harakatlarni amalga oshirish uchun qonuniy asoslar mavjudligini (yo’qligini) aniqlash ekspertning vakolatiga kirmaydi va umuman iqtisodiy tadqiqotlar doirasida hal etilmaydi. Aslida, ekspertning o’zi jinoyat tarkibining ob’ektiv tomonining tergov versiyasini ilgari suradi va tekshiradi. Tashkilotdan soliq to’lashdan bo’yin tovlashning o’zi soliqni hisoblash va byudjetga to’lash uchun mas’ul bo’lgan shaxs tomonidan noqonuniy xatti-harakatning sodir etilishi deb qaralishi lozim.
Sud iqtisodiy, tovarshunoslik, baholash va muhandislik-texnik
ekspertizalari ilmiy-tadqiqot bo‘limi bosh ilmiy xodimi
T. Muxitdinov